Tem-se observado uma grande discussão sobre a tributação de ITCMD nas distribuições de dividendos desproporcionais. O debate tem sido provocado por autuações de Fiscos estaduais, decisões judiciais e recente projeto de lei complementar. Para esclarecer melhor essa polêmica, é importante identificar quais situações, de fato, podem gerar controvérsias quanto à incidência do imposto.
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Primeiramente, observa-se que a distribuição desproporcional de dividendos é um mecanismo pelo qual os lucros da empresa são distribuídos entre os sócios em uma proporção diferente daquela correspondente à participação de cada um no capital social.
Essa prática é permitida pelo Código Civil e se aplica às sociedades simples e limitadas, desde que haja previsão no contrato social. A Lei Complementar 182/2021, que instituiu o marco legal das startups, também passou a prever a possibilidade de distribuição desigual de dividendos para as sociedades anônimas fechadas, desde que observados alguns requisitos.
A finalidade da adoção deste instituto pode variar. O objetivo mais comum é permitir maior flexibilidade na remuneração dos sócios, especialmente quando alguns contribuem significativamente para os resultados da empresa de maneiras distintas da subscrição de capital. Tem-se como exemplos a participação do sócio na concepção do negócio, gestão ou sinergia com outras atividades.
Assim, busca-se com os dividendos desproporcionais um ajuste de aportes dos sócios à empresa, compensando-se aqueles que fizeram contribuições que não foram refletidas na estrutura de capital.
O ITCMD, por sua vez, é um imposto estadual, cujo fato gerador é a transmissão de bens e direitos por causa mortis (em razão de falecimento) ou por doação entre vivos. Ou seja, um dos seus fatos geradores é a doação, que se consubstancia na transferência de bens e direitos ao donatário gratuitamente, por mera liberalidade do doador.
A Secretaria da Fazenda do Estado de São Paulo emitiu a Resposta à Consulta (20952M1/2019) em 2020, formalizando entendimento no sentido de que o ITCMD não incide sobre dividendos desproporcionais, porque este instituto não se confunde com doação, na medida em que não há ânimo de liberalidade na transferência patrimonial.
Contudo, o Fisco paulista manteve a ressalva de que as autoridades fiscais podem requalificar os dividendos desproporcionais como doações em casos de simulação, ou seja, quando o contribuinte se utiliza desse instituto como subterfúgio para acobertar uma efetiva doação.
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Ademais, em 2024, o governo federal apresentou o PLP 108/2024, com o objetivo de regulamentar a reforma da tributação sobre o consumo (IBS/CBS), e, adicionalmente, definir as normais gerais do ITCMD. Na versão original do projeto, foi prevista a incidência do imposto em distribuições desproporcionais de dividendos que resultassem em benefícios desproporcionais ao sócio, quando praticados por liberalidade e sem justificativa negocial passível de comprovação.
Referido dispositivo acabou sendo suprimido na versão final do PLP 108/2024, de tal maneira que não há atualmente qualquer previsão legal para a cobrança do ITCMD sobre os dividendos desproporcionais. De todo modo, mesmo não havendo previsão legal específica, tem-se vivenciado algumas atuações fiscais para a cobrança do imposto sobre os dividendos desproporcionais.
Em recente decisão, o Tribunal de Justiça de São Paulo (TJSP) manteve uma dessas cobranças feitas pelo Fisco paulista. O caso tratava de uma empresa familiar controlada por marido e esposa, que, em conjunto, detinham 98% das participações. Porém, dois sócios minoritários, cada um com participação de 1% no capital social e sem exercer qualquer atividade de gestão, filhos dos sócios majoritários, receberam, ao todo, 90% dos dividendos.
O tribunal entendeu que a operação não tinha propósito negocial, evidenciando-se a liberalidade espontânea, ainda que com aparência de distribuição desproporcional de lucros. Em breve síntese, o tribunal não afastou a existência do instituto dos dividendos desproporcionais, mas, neste caso específico, entendeu que houve abuso de forma, dissimulando-se uma doação.
Vale observar, de toda forma, que este entendimento ainda não está consolidado no Tribunal de Justiça de São Paulo e de outros estados, e, além disso, ainda cabe recurso aos tribunais superiores contra a decisão acima mencionada. Aliás, é importante mencionar que também existe decisão judicial favorável ao contribuinte no sentido de que o Fisco não pode requalificar os dividendos como doações por falta de previsão em lei complementar, não cabendo a avaliação sobre eventual abuso de forma.
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Soma-se a isso, o fato de que os dividendos desproporcionais nunca poderiam se caracterizar como doação, porque há uma diferença conceitual entre lucro (dinâmico) e patrimônio (estático). Dessa maneira, a sociedade, ao distribuir dividendos, não transmite o seu patrimônio em favor dos sócios, mas distribui os lucros auferidos com o desenvolvimento de suas atividades. Assim, não há que se falar em doação, na qual o doador, por liberalidade, transmite o seu patrimônio em favor do donatário.
De todo modo, avaliando-se os riscos de questionamentos, recomenda-se um maior cuidado na distribuição desigual de lucros da sociedade, buscando-se justificativas negociais para a adoção do instituto, garantindo maior robustez argumentativa em caso de eventuais questionamentos por parte das autoridades fiscais.
