O aumento da procura por planejamentos sucessórios em tempos de alterações legislativas sempre foi uma tendência natural e histórica. Agora, com a tramitação da reforma tributária em Brasília, aliada à presença de projetos de lei no Senado e na Assembleia Legislativa de São Paulo para majoração das alíquotas de ITCMD, eventuais dúvidas do cliente sobre o momento oportuno se convalidam em certeza.
É nessa esteira que os escritórios de advocacia instrumentalizam as diversas estruturas e ferramentas de planejamento sucessório, sendo uma das mais comuns a antecipação da sucessão via doação com reserva de usufruto.
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Nada disso é novidade para a comunidade empresária, porém algumas nuances da doação e do usufruto valem ser relembradas, pois ainda que a alíquota atual seja considerada baixa em alguns estados, uma operação mal estruturada poderá gerar um custo imediato não programado ao cliente.
Isto porque os institutos da doação e usufruto, sem entrar em detalhes técnicos de tese jurídica, tratam sobre o fatiamento dos aspectos cíveis da propriedade e posse sobre o bem doado. Ou seja, quando há a doação com a reserva do usufruto, doa-se a chamada nua propriedade ao donatário, enquanto ao doador é reservado o direito de usufruto do bem, na forma de posse, uso, administração e percepção de seus frutos (econômicos e/ou políticos). Essa reserva de usufruto pode ser temporária ou vitalícia, sendo a última encerrada com o falecimento do doador, consolidando a plena propriedade na pessoa do donatário.
Cada estado regulamenta a cobrança do ITCMD na doação com reserva de usufruto de forma diversa. Especificamente em relação a São Paulo, a Lei 10.705/00 prevê, em seu art. 9°, que a base de cálculo do ITCMD é sempre o valor venal (de mercado) do bem ou direito transmitido.
Ademais, o referido artigo estabelece que a base de cálculo será equivalente a: 2/3 do valor do bem, na hipótese da transferência gratuita da nua-propriedade do bem; ou de 1/3 do valor do bem, na instituição do usufruto.
A Lei paulista também prevê a isenção do ITCMD do sobre a extinção do usufruto, sempre que o nu-proprietário tiver sido o seu instituidor. Contudo, a lei é silente na hipótese de o usufruto ser consolidado em pessoa diversa do seu instituidor, tal qual ocorre na hipótese de doação com reserva de usufruto.
Essa aparente omissão legal pode suscitar dúvidas sobre qual a tributação aplicável na extinção do usufruto decorrente da doação com reserva, sendo que há diferentes interpretações sobre o tema.
A mais comum – e adotada pela Secretaria da Fazenda de São Paulo – é no sentido de que a doação com reserva de usufruto seria uma doação como qualquer outra, sendo integralmente tributada. Contudo, a legislação facultaria ao contribuinte promover o recolhimento de 2/3 do ITCMD, relacionados à nua propriedade, quando da doação, diferindo o recolhimento do 1/3 remanescente para o momento da extinção do usufruto.
Em outras palavras, a extinção do usufruto não representaria um novo fato gerador, que já ocorreu no momento da doação original, mas demarcaria o momento em que se encerra a causa de diferimento parcial do imposto.
A consequência lógica desta interpretação é que eventual aumento de alíquota ocorrido entre a doação com reserva de usufruto e a sua extinção (bem como do valor de mercado do bem ou direito) não teria qualquer efeito para a operação, dado que a alíquota aplicável deve ser aquela vigente na época da ocorrência do fato gerado (doação com reserva).
Aliás, a Secretaria da Fazenda de São Paulo inclusive já apresentou manifestação no sentido de que o valor do bem ou direito a ser considerado para fins do recolhimento do 1/3 quando da extinção do usufruto deve ser o valor do ativo no momento da doação da nua-propriedade (e não na extinção do usufruto), conforme se verifica da Resposta à Consulta 18.057/2018.
Destacamos ainda que se encontra em trâmite na Assembleia Legislativa de São Paulo o PL 7/2024, o qual, em contraponto à alíquota geral de 4% atualmente vigente, determina a instituição de alíquotas progressivas para o ITCMD (cuja progressividade do imposto será obrigatória com a promulgação da reforma tributária), com percentuais entre 2% e 8%, aplicados de acordo com a base de cálculo.
Portanto, a alteração implicará no aumento do ITCMD em relação ao cenário atual (4%, em São Paulo) para operações de sucessão/doação com base de cálculo superior a R$ 3.359.200.
As alíquotas vigentes, em grande parte dos estados, podem vir a ser majoradas em breve, existindo ainda a possibilidade de aumento das alíquotas máximas de ITCMD para 16%, como vemos no Projeto de Resolução do Senado 57/19, o qual ainda permanece em trâmite no órgão, assim como o já mencionado PL 7/24 de São Paulo.
Esse contexto ainda pode ser amenizado por uma movimentação oportuna e precisa de planejamento sucessório, buscando reduzir o custo tributário da operação. É possível, sim, se antecipar, planejar e economizar.
